Saisine du Conseil constitutionnel en date du 20 décembre 2013 présentée par au moins soixante sénateurs, en application de l'article 61, alinéa 2, de la Constitution, et visée dans la décision n° 2013-685 DC
| Jurisdiction | France |
| Publication au Gazette officiel | JORF n°0303 du 30 décembre 2013 |
| Record Number | JORFTEXT000028402131 |
| Court | CONSEIL CONSTITUTIONNEL |
| Date de publication | 30 décembre 2013 |
LOI DE FINANCES POUR 2014
Monsieur le président,
Mesdames et Messieurs les conseillers,
Les sénateurs soussignés (1) ont l'honneur de soumettre à votre examen, conformément au deuxième alinéa de l'article 61 de la Constitution, la loi de finances pour 2014 aux fins de déclarer contraires à la Constitution certaines de ses dispositions.
I. ― Sur l'article 13 relatif au calcul du plafonnement de l'ISF :
Cet article intègre les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment l'assurance vie, dans les revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement.
Dans la décision n° 20l2-654 DC du 9 août 2012, votre conseil a considéré que « le législateur ne saurait établir un barème de l'impôt de solidarité sur la fortune tel que celui qui était en vigueur avant l'année 2012 sans l'assortir d'un dispositif de plafonnement ou produisant des effets équivalents destiné à éviter une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques » et, dans sa décision n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012, il a précisé « qu'en intégrant ainsi, dans les revenus du contribuable pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et de la totalité des impôts dus au titre des revenus, des sommes qui ne correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours de la même année, le législateur a fondé son appréciation sur des critères qui méconnaissent l'exigence de prise en compte des facultés contributives ».
Dans cette même décision, votre conseil a censuré l'article 13 de la loi de finances pour 2013 qui prévoyait l'inclusion dans l'assiette du plafonnement les cinq revenus « regardés comme réalisés » sans opérer de distinction entre lesdits revenus au motif que seuls les revenus réalisés par le contribuable ou dont il a disposé au cours de la même année doivent être pris en compte pour le calcul du plafonnement (cf. considérants 94 et 95).
L'article 13 introduit dans le calcul du plafonnement des revenus réputés réalisés, assujettis aux prélèvements sociaux, mais dont les bénéficiaires ne disposent pas librement. Il s'agit essentiellement des revenus de contrats d'assurance vie en euros, dont les intérêts ont vocation à être capitalisés jusqu'au dénouement du contrat. Or, le contribuable n'est aucunement propriétaire juridique des sommes inscrites en compte au sein du contrat d'assurance vie (2). En effet, le souscripteur ne détient qu'un droit personnel qui est la facuIté de rachat auprès de la compagnie d'assurances pris en compte dans l'évaluation de son patrimoine soumis à l'ISF. Ainsi, sauf en cas de rachat partiel, le souscripteur ne réalise ni n'a la disposition de revenus accroissant ses facultés contributives.
L'objectif de cet article, introduit par voie d'amendement par le rapporteur général de l'Assemblée nationale, est de clarifier l'état du droit suite à l'instruction fiscale du 14 juin 2013 (3) qui rétablissait trois catégories de revenus dans le plafonnement, censurées par votre conseil (4). Mais il ne respecte pas l'objectif du mécanisme de plafonnement de l'ISF qui est de protéger les contribuables et de leur garantir la prise en compte de leurs facultés contributives.
Ainsi, ce dispositif, parce qu'il introduit dans le calcul du plafonnement des revenus « réputés réalisés », méconnaît les principes constitutionnels d'égalité devant les charges publiques et de prise en compte des facultés contributives.
Pour ces raisons, il appartient à votre conseil de censurer cet article.
II. ― Sur l'article 15 portant création d'une taxe exceptionnelle de solidarité sur les hautes rémunérations versées par les entreprises :
Cet article instaure une taxe exceptionnelle, au taux de 50 %, acquittée par les entreprises, assise sur la part des rémunérations individuelles supérieures à un million d'euros versées en 2013 et 2014, ci-après dénommée « la haute rémunération ».
A titre liminaire, il sera observé que la nouvelle taxe, comme la contribution établie dans la loi de finances pour 2013, mais censurée par votre conseil, présente un caractère discriminatoire et confiscatoire et qu'à ce niveau d'imposition globale, il convient de redoubler de vigilance sur l'impérieuse nécessité de respecter les principes constitutionnels.
1. Sur le caractère discriminatoire de cet article
Ce dispositif est discriminatoire et méconnaît le principe d'égalité devant la loi fiscale et les charges publiques, en instituant des différences de traitement manifestement contraires aux articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ― principe dont les conditions d'application ont été déterminées par la jurisprudence de votre conseil.
Cette taxe ne s'applique, en effet, qu'à certaines hautes rémunérations ― la haute rémunération d'une même activité pouvant être soumise ou non à la taxe selon qu'elle est exercée dans le cadre d'une société soumise ou non à l'impôt sur les sociétés.
Ainsi, un gérant associé majoritaire d'une SARL soumise à l'impôt sur les sociétés verra sa haute rémunération soumise à la taxe de 50 % au niveau de l'entreprise, alors que l'associé-gérant majoritaire d'une SARL de famille ou d'une société en nom collectif n'ayant pas opté pour l'impôt sur les sociétés ne verra pas sa rémunération soumise à cette taxe au niveau de l'entreprise. Cette différence est d'autant plus difficile à expliquer qu'au regard du régime des cotisations sociales le traitement de la haute rémunération est identique. De manière plus générale, cette différence de traitement au niveau de la taxe existe entre toutes les hautes rémunérations versées à des dirigeants associés ou actionnaires de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés (dans ce cas la taxe est due) et celles payées à des associés-gérants de sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés (dans ce cas la taxe n'est pas exigible).
A titre d'exemple, on peut citer le cas de hautes rémunérations versées à des conjoints exerçant une activité commune. Dans le cas du conjoint du propriétaire d'une entreprise individuelle, sa haute rémunération sera soumise à la taxe alors que celle versée au propriétaire y échappera. Dans le cas où la même activité est exercée par les conjoints dans une société soumise à l'impôt sur les sociétés et détenue par ces derniers, les deux hautes rémunérations seront soumises à la taxe ; mais, dans le cas où les deux conjoints sont associés-gérants d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés, leur haute rémunération ne sera pas soumise à la taxe.
S'agissant d'un impôt ayant un taux très élevé à la charge des entreprises quel que soit leur forme ou leur régime fiscal, il est certain que la différence de traitement constitue une inégalité entre les entreprises. Elle soulève également, compte tenu du taux très élevé de la taxe, le problème du caractère discriminatoire entre les personnes physiques associés-dirigeants, selon qu'ils exercent leur activité dans le cadre d'une société soumise ou non à l'impôt sur les sociétés. Cette situation existe notamment au sein des professions libérales où cette inégalité est d'autant plus significative lorsque le ou les associés-dirigeants détiennent une participation importante dans leur société.
Enfin, on remarque que sont également exclues du champ d'application de la taxe les hautes rémunérations, imposables dans la catégorie des revenus non commerciaux, versées sous forme d'honoraires par des entreprises à des personnes physiques. Ainsi, un administrateur salarié percevant une haute rémunération verra celle-ci soumise à la taxe au niveau de la société, alors qu'un administrateur percevant une haute rémunération sous forme d'honoraires ne verra pas celle-ci soumise à la taxe.
2. Sur le fait que le taux de la taxe présente
un caractère confiscatoire
Le taux de la taxe présente un caractère confiscatoire dans la mesure où, dans le cadre du contrôle de la conformité d'une imposition aux exigences de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, le Conseil constitutionnel s'assure que l'imposition en cause prend en compte la faculté contributive des contribuables de telle sorte qu'elle n'ait pas un caractère confiscatoire (décision n° 2005-530 DC du 29 décembre 2005). Ce contrôle n'est pas exercé en fonction de « chaque imposition prise isolément » mais globalement (décision n° 2011-180 QPC du 13 octobre 2011).
Du fait du cumul des impositions au niveau de l'entreprise, le niveau d'imposition pourra dépasser 75 % hors cotisations sociales et plus de 95 % avec les cotisations sociales pour l'entreprise acquittant la taxe sur les salaires en totalité.
Ainsi, dans le cas d'un associé-dirigeant qui détient 70 % du capital d'une société par action simplifiée, non soumise à la taxe sur les salaires, la haute rémunération est soumise au niveau de la société à une imposition égale ou supérieure à 75 % et au niveau du bénéficiaire à un impôt sur le revenu de 54,7 %. Si on calcule l'impact économique pour l'associé-dirigeant, on constate, si le plafonnement ne joue pas, que le taux d'imposition individuel économique consolidé de la haute rémunération s'élève pour l'associé-gérant à 93 % (55 % × 70 % + 54,5%) si on ne tient pas compte des cotisations sociales et à 107 % (75 % × 70 % + 54,5 %), ce taux s'élève à 93,2 % (55 % × 70 % + 54,7 %) si on ne tient pas compte des charges sociales. Dans cette situation, toute haute rémunération versée par la société se traduit automatiquement sur le plan économique pour son associé-dirigeant par un appauvrissement consolidé net égal à 7,2 % ; il est clair que la taxe a un effet confiscatoire pour l'associé-dirigeant mais aussi de sanction. Dans l'hypothèse où l'associé-dirigeant détient 45 % du capital de la société, le taux d'imposition individuel économique consolidé de la haute rémunération est de 88,25 % (75 × 45 % + 54,5 %) ou de 79,25 %, si on ne tient pas compte des cotisations sociales. Le caractère...
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